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带息票据贴现银行的会计处理
对于贴现企业带息票据的贴现，《中级财务会计》课程讲解得较为详细，但“金融企业会计”课程对于贴现业务中银行方面的会计处理，往往以无息票据为例进行介绍，对于银行如何处理带息票据贴现业务则避而不谈。本文就此问题进行举例分析，并提出改进方法。
一、贴现账务处理中的问题分析
例：20x1年10月4日，某公司将持有的一张票面金额为100 000元、票面利率为6%的商业汇票向银行贴现。已知该票据的出票日期为20x1年8月1日，票据期限6个月，即次年2月1日到期。银行贴现率为9%。
分析：
票据到期值=票面金额+票据到期利息=100 000+100 000x6%x(6÷12)=103 000(元)贴现利息=票据到期值x(贴现天数÷360)x贴现率=103 000x(120÷360)x9%=3 090(元)
实付贴现金额=票据到期值-贴现利息=103 000-3 090=99 910(元)
本例中，银行实付贴现金额为99 910元，小于票面金额100 000元。实务中有人参照无息票据贴现方法进行账务处理，即利息收入=票据面值-实付贴现金额，其会计分录为：
借：贴现资产--面值 100 000
贷：吸收存款--贴现申请人户 99 910
利息收入 90
到期收到款项时，再做分录：
借：联行往来科目 103 000
贷：贴现资产--面值 100 000
利息收入 3 000
票据贴现的本质是一种质押贷款，贴现申请人为获得资金而将票据质押给银行，银行按票据到期值发放贷款，但同时扣收贴现利息的一种交易。提前扣收的贴现利息是贴现日至票据到期日这段时间的收入，因此不能将其全计入贴现日所在期间，而应将其分摊到每个受益期。
反观上面的会计处理，显然是在盲目套用无息票据贴现的会计处理方法，以致出现以下问题：①贴现利息3 090元，应暂时存放于利息调整账户，以后分期转回。但上述处理却在贴现时即确认利息收入，而且确认的金额也不是贴现利息3 090元而是3 000元。②贷款的利息收入是根据本金、利率、时间计算得出，但上述处理中，利息收入3 000元集中在票据到期日的发生额，3 000元是倒挤出来的，而不是根据本金、利率、时间计算得出的，这不符合利息收入的计算原理。③票据资产的价值按面值入账并保持不变，不能反映真实信息。
二、问题分析及改进方法
贴现利息是贴现日至票据到期日这段时间的收入，不应将其全部计入贴现日，而应将其分摊到每个受益期。处理方法是先将贴现利息计入利息调整，每月终了，再按票据到期值、贴现率以及贴现申请人使用资金的时间计算利息收入，将其从利息调整中转过来，这样贷方反映的内容就是实付贴现金额和贴现利息，这是票据到期值在贴现企业和贴现银行之间的利益划分，借方总额肯定为票据到期值。
那么，贴现银行和贴现企业之间的利益用不用划分，如何划分?笔者认为若不划分，则贴现科目只能反映一个到期值;若划分为面值和到期利息两个部分，这样通过会计分录便能清晰地反映已贴现票据的票据信息，有利于贴现银行进行分析。因此可以再开设一个贴现资产的二级明细科目即“贴现资产--已贴现票据到期利息”，上例的账务处理为：
20x1年10月4日会计分录为：
借：贴现资产--面值 100 000
贴现资产--已贴现票据到期利息 3 000
贷：吸收存款--贴现申请人户 103 000
借：吸收存款--贴现申请人户 3 090
贷：贴现资产--利息调整 3 090
或将以上两笔合为一笔分录：
借：贴现资产--面值 100 000
贴现资产--已贴现票据到期利息 3 000
贷：吸收存款--贴现申请人户 99 910
贴现资产--利息调整 3 090
20x1年10月31日，根据票据到期值、贴现率、天数计算10月份应分摊到的利息收入，会计分录为：
借：贴现资产--利息调整 721
贷：利息收入 721[03 000x(28÷360)x9%]
20x1年11月31日会计分录为：
借：贴现资产--利息调整 772.5
贷：利息收入 772.5[103 000x(30÷360)x9%]
20x1年12月31日会计分录为：
借：贴现资产--利息调整 798.25
贷：利息收入 798.25[103 000x(31÷360)x9%]
20x2年1月31日会计分录为：
借：贴现资产--利息调整 798.25
贷：利息收入 798.25[103 000x(31÷360)x9%]
20x2年2月1日到期收款会计分录为：
借：联行往来科目 103 000
贷：贴现资产--面值 100 000
贴现资产--已贴现票据到期利息 3 000
通过上述账务处理可以发现，贴现资产账户初始确认为 99 910元，这恰恰是贴现银行与贴现企业交易时所达成的票据资产的价格(即公允价格)，真实地反映了票据资产的价值。后期账务处理中，将利息收入从利息调整账户中转出，一方面体现利息收入在各受益期的分摊，另一方面随着“贴现资产--利息调整”科目金额逐渐减小，“贴现资产”账户的余额逐渐增大，说明贴现票据的价值逐渐增大，并接近于票据到期值，这真实地反映了带息票据资产价值的动态变化。
三、结语
综上所述，通过设置“贴现资产--已贴现票据到期利息”这个二级明细科目，可以较好地解决带息票据贴现的会计处理问题，简单易懂。此外，对于不带利息的票据，上述改进的方法仍适用，此时“贴现资产--已贴现票据到期利息”科目对应的金额为0，可以省略不写。所以，通过设置“贴现资产--已贴现票据到期利息”这个二级明细科目，几乎解决了各种票据贴现的会计处理问题。
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