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消费税避税案例与反避税查处要点分析
[案例]
深圳麦宝香酒厂５月份销售业务如下：（１）销售粮食白酒取得不含增值税销售额５．８万元，代垫运费400元，运输部门将发票开给购货方，同时，向购货方收取手续费０．１万元，储备费０．５万元。（２）销售黄酒１９２４升，销售额０．６万元，则该酒厂消费税的计税依据为多少？
[案例分析]
根据税法规定：（１）白酒实行从价定率的方法计征消费税，其计税依据为应税销售额，包括全部价款及价外费用，但不包括代垫运费。价外费用视为含增值税收入，计人销售额时，应首先换算为不含增值税的收入，换算公式为：
因此，该酒厂销售粮食白酒的计税依据为：
（２）黄酒实行从量定额的方法计征消费税，其计税依据为销售数量。因此，该酒厂销售黄酒的计税依据为：１９24/9６２＝２吨。
[案例]
三保实业有限公司销售化妆品一批，不含增值税价款９．２万元。随同化妆品出售包装物单独作价，共计８000元（不含增值税），货款已收，产品发出。则该企业消费税的计税依据为多少？应纳税额为多少？
[案例分析]
税法规定：应税消费品连同包装物出售的，无论是否单独作价，均应并人销售额中计算消费税。因此，该企业消费税计税依据为：９2000＋８000＝１00000元，应纳消费税＝１00000x３０％＝３000元。
若包装物不随同产品销售，而是收取押金９３60元，后因对方逾期未返回包装物而不再退还押金，则对于这笔押金收入如何处理？
根据有关规定，逾期未退回包装物的押金应换算为不含增值税的收入后，并人销售额计征消费税，其计税依据为：９３60÷（１＋１７％）＝８000元。
[案例]
深圳市华莱达酒厂１９９６年１月销售粮食白酒１０箱，不含增值税价为每箱５00元，同时收取包装物押金５８５元。问：该厂如何计算消费税的应税销售额？
[案例分析]
根据财税字[１９９５]５３号文件，自１９９５年６月１日起，对销售除啤酒、黄酒以外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还，均应换算为不含增值税的销售额为５00x１０＋５８５÷（１＋１７％）÷５５00元。
[案例]
深圳美干岛酒厂以外购已税粮食白酒生产３８度白酒。１99８年４月，深圳美干岛酒厂期初库存外购白酒买价４万元，本月又购进３万元，期末库存的外购白酒买价为２万元。则对于用于连续生产应税消费品的外购白酒已征税款如何处理（上述买价均为不含增值税价，粮食白酒税率为２５％）？
[案例分析]
根据《暂行条例》规定，外购已税酒生产的酒，在计税时，可以按当期生产领用数量计算准予扣除外购的应税消费品已纳消费税税款。因此，该企业当期允许扣除的外购白酒已纳税款为：
（４000＋３0000－２0000）x２５％＝12500（元）
[案例]
深圳张新红实业公司委托深圳万林公司加工烟丝一批，深圳张新红实业公司提供的加工材料成本为6000元，深圳万林公司收取加工费２000元（不含增值税）。对于受托加工的烟丝，深圳万林公司没有同类消费品的销价可作参考。深圳万林公司在向深圳张新红实业公司交货时，代收代缴消费税。深圳张新红实业公司收回委托加工的烟丝后用于继续生产卷烟，已知该企业期初库存的委托加工烟丝价值５万元，期末库存的委托加工烟丝价值３万元，问：深圳万林公司如何扣缴消费税？深圳张新红实业公司委托加工烟丝可抵扣的税款为多少？
[案例分析]
深圳万林公司没有同类消费品的销价可作参考，因此，应按税法规定的组成计税价格计算代收代缴的消费税。深圳张新红实业公司收回烟丝用于连续再生产卷烟，可按当月生产领用烟丝数量计算可抵扣的消费税税额。
深圳万林公司代收代缴消费税：
代收消费税＝（材料成本十加工费）÷（１－消费税率）x消费税税率
＝（6000＋2000）÷（1－３０）x３０％
＝３４２８．５７
深圳张新红实业公司当期准予抵扣的烟丝税额为：
５0000x３０％－３000x３０％＋３４２８．５７＝２５
７１．４３
[案例]
长江奔发摩托车厂本月生产销售摩托车２00辆，开具的增值税专用发票上注明的不含增值税价款为每辆０．２万元，共40万元；赞助省运动会同类产品作为奖品５辆，每辆成本０．１万元。计算应缴纳的消费税（成本利润率为６％）。
[案例分析]
长江奔发摩托车将自产的摩托车用于赞助，应视同销售，缴纳消费税。同时，由于存在同类消费品，因此应按同类消费品的销售价格计税。该企业应纳的消费税为：
（２00＋５）x０．２x1０％＝４．１万元
[案例]
珠海喜士酒厂１９９７年１月将自产的滋补药酒１00箱以福利形式发给职工。由于该产品是新开发项目，没有同类消费品销售价格可参考，每箱滋补药酒的生产成本为５60元。请问珠海喜士酒厂如何计算消费税（成本利润率为５％）？
[案例分析]
根据税法规定，纳税人将自产的应税消费品用于职工福利，应于移送使用时纳税。因没有同类消费品销售价格，则按组成计税价格计算应纳消费税。
组成计税价格＝（成本＋利润）÷（1－消费税税率）
＝成本x（１十成本利润率）÷（１－消费税税率）
＝１00x５60x（１＋５％）÷（１-１０％）
＝６５３３３．３
应纳税额＝组成计税价格x消费税税率
＝６５３３３．３x１０％＝６５３３．３３元。
[案例]
深圳市江醇酿酒厂是年纳增值税、消费税过千万元的国有骨干企业，主要产品为白酒、酒精及饮料。１９９５年１０月初，市国税局直属征收分局在审查其纳税申报时，发现纳税情况异常，特别是消费税应纳税额与上年同期相比下降很大。１０月２１日，征收分局派员对其该年１月至９月份纳税情况进行了检查。
通过检查产品销售明细账，发现各类应征消费税产品依法定税率计算的应纳税额与申报数额一致，但酒精的产品销售收入达２１５８万元，与１９94年同期相比，增长了３８％，增幅较大。对此，企业财务人员解释说，今年以来，酿酒厂进行了产品结构调整，减少了白酒产量，扩大了酒精生产规模，由于酒精消费税税率较低，所以在总的应税收入增长的情况下，应纳消费税额却减少了。
为了弄清情况，税务人员又对产品账进行了检查，白酒产量比去年同期增长了１１％，酒精产量比去年同期增长了１３．８％，增长幅度不大。企业生产的食用酒精全部计人产成品--食用酒精”账户，１９９５年１月至９月份结转食用酒精销售成本１０２万元，结转工业酒精及医用酒精销售成本99６万元，合计结转酒精销售成本１09８万元，与酒精产品销售收入明显不符。由此推断，企业存在混淆酒类产品销售与酒精产品销售的问题。
税务人员对包括该厂门市部在内的８个购货单位１６份销货发票进行外调，发现开给本厂门市部的两份大额发票记账联与发票联产品名称不符，记账联为“食用酒精”，发票联为“粮食白酒”。再核对这两笔业务的核算情况，发现“产品销售收入--食用酒精”账页后面单设一账页，户名为“门市部”，只登记产品销售数量、销售金额，未登记单价及单位成本。该企业混淆产品销售收入、逃避纳税的问题终于查清。销售明细账的“门市部”户记载１９９５年１月至１０月份食用酒精销售收入５３７万元，实际为粮食白酒销售收入，共少计消费税１07.4万元。
[案例分析]
对纳税人税目税率的审查，要针对产品品种多、税率不一的实际，注意对产品投入、产出及销售情况的对比分析，从中寻找疑点，再通过必要的检查，外调有关凭证，将问题落实清楚。
深圳江醇酿酒厂将高税率白酒按低税率酒精记销售，少计消费税。根据《征管法》第40条规定，属偷税行为。征收分局决定除令其补缴消费税１07．４万元外，并处１倍罚款。
处理决定下达后，深圳江醇酿酒厂如期缴纳了税款及罚款。账务处理如下：
（１）调整产品销售收入：
借：产品销售收入--酒精 ５，３７０，000
贷：产品销售收入--粮食白酒 ５，３７０，000
（２）补提消费税：
借：产品销售税金及附加 １，07４，000
贷：应交税金--应交消费税 １，07４，000
（３）缴纳消费税及罚款：
借：应交税金--应交消费税 １，07４，000
营业外支出--税收罚款 １，07４，000
贷：银行存款 ２，１４８，000
[案例一百六十七]
深圳怡园化妆制品厂生产系列化妆品和护肤护发品，税务人员１９99年６月对该厂纳税检查中，在抽查部分记账凭证、原始凭证，核对该厂销售收入时，发现一张记账凭证的会计分录是：
借：银行存款 ８０，000
贷：产品销售收入 60，000
包装物 2０，000
账户的对应关系显然不符合会计核算的规定。通过检查原始凭证及“包装物”账户，核实是企业在销售化妆品时，按扣除包装用盒（该包装盒实际上已构成产品的实体）成本后的售价记人销售收入，因而出现上面的错误分录。经询问财务主管人员，了解其实情是该厂当年化妆品销路不佳，为完成年度利润计划，厂领导授意财务人员将购进的作为产品组成部分的包装盒记人“包装物”账户，生产领用时不记人生产成本，于销售时一次扣除，以此减少收入，少纳税款，增加利润。经进一步检查，共查出上半年类似上述作法６笔，少记销售收入１２．５万元。
在检查核对“产品成本计算表”与“产成品”明细账时，发现该厂将与护肤护发品成本接近，但使用材料不同的化妆品，记人“产成品--护肤护发品”明细账内。经逐月审查结转生产成本的账务处理，共查出记人护肤护发品中的化妆品１４万元（成本额）。顺着这一线索追查“产品销售收入”明细账，及消费税金计算单，核实企业已将上述记人护肤护发品中的化妆品售出１５万元，其中产成品为１０万元，并已按护肤护发品计算缴纳了消费税。
[案例分析]
化妆品所用的包装盒，是产品的组成部分，其化妆品不应按扣除包装盒成本的销售收入金额计算税金。该厂从销售收人中扣除的１２．５万元包装成本，应补记销售，并补缴消费税３．７５万元（即１２５000x３０％）（其他应补税款略）。购人的包装盒属原材料，应将记入“包装物”账户尚未使用的数额，转入“原材料”账户。已领用正处于生产中的应调增生产成本。对已转入“产成品”账户尚未销售的产成品，应按耗用的包装盒成本调增产成品成本。
该厂将化妆品混入护肤护发品中，按护肤护发品交纳消费税，属错用税目税率问题，应按化妆品的税率计算补缴消费税。其应补的税款为３．３万元（即１５0000x３０％－１５0000x８％），将尚未售出错记人护肤护发品的化妆品调入“化妆品”明细账内。
该厂共应补缴税款７．05万元（即３７５00＋３３000），因属有意行为，故对该厂的行为定为偷税，可以处以所偷税款５倍以下的罚款。
上述补缴税款及调账的会计分录如下：
（１）将记人包装物的包装盒转入“原材料”账户，并相应调整有关账户：
借：原材料 xxx
生产成本（生产领用） xxx
产成品（调增未销售的产成品成本） xxx
贷：包装物 xxx
（２）调增销售收入：
借：产品销售成本 １２５，000
贷：产品销售收入 １２５，000
（３）补缴消费税税款：
借：应交税--应交消费税 ７０，５00
贷：银行存款 ７０，５00
借：产品销售税金及附加 ７０，５00
贷：应交税金--应交消费税 ７０，５00
（４）调整“化妆品”、“护肤护发品”明细账：
借：产成品--化妆品 ５，000
贷：产成品--护肤护发品 ５，000
[案例]
深圳嘉喜乐酒厂，生产高度粮食白酒。因在国内获奖，产品销路较好。新建生产线于１９９８年９月正式投入生产。税务人员在年末对其纳税检查前，先审阅了企业各月的纳税申报表，了解到该厂９月份以后的销售收入比前８个月平均上升幅度约在５％左右。但按其生产经营状况分析，销售收入的增长与生产增长可能相差悬殊。带着疑点，税务人员首先检查了企业的“生产成本--基本生产成本”明细账，经计算，９月份以后每月结转完工产品成本比９月份以前各月增长４０％左右，大大高于企业申报纳税的销售收入增长幅度。又查“产品销售收入”账户贷方发生额，与企业纳税申报数一致。进一步审查记账凭证、原始凭证，也未发现有漏记、少记销售收入的现象。税务人员将“生产成本”、“产成品”、“产品销售成本”对照审查，经计算，生产完工产品成本减去产品销售成本比企业期末的产成品库存成本多64．３５万元。财务人员说差额部分属分期收款发出商品。查“分期收款发出商品”，果然有借方余额64．３５万元，但４个月来只有借方增加数，没有贷方减少额。此时，企业产品又正值走俏，这显然属不正常现象。况且既有分期收款销售货款收不回的情况，又有大量预收账款无商品可发的情况，还有商品积压售不出去的情况，真是矛盾百出。检查购销合同，销售部门又无签订购销合同，说明分期收款销售是虚假的。针对预收账款，库存产品较大的问题，税务人员又到仓库盘点部分产品，审查保管员的实物账，核对出仓库实物账上的数量比财务部门的产品账上少３千箱（每箱成本11７元）。经与“预收账款”明细账核对，预收货款的产品有１５３万元的产品已经发出。事实面前厂领导才道出实情。原来厂领导看今年产销两旺，利润可观，怕变幻莫测的市场随时发生变化，为调节以后年度利润，将收到的一部分销货款转入“预收账款”账户（共计转入１５３万元）。记人“分期收款发出商品”的产品成本是怕产品库存过大，引起怀疑，而将已售出未作销售处理的产品转移到该账户。“产成品”账上相对保管实物账上多出的３千箱也属销出产品不记账引起的。
[案例分析]
深圳嘉喜乐酒厂为调节企业利润，将实现的销售收入通过转移分散的办法，隐匿起来。手法隐蔽，但也有矛盾、破绽。因此，在纳税检查中，要学会分析疑点，找出线索，采取顺藤摸瓜的办法，查出企业在纳税问题上存在的问题。本案检查时，也可以先审阅分析企业的“资产负债表”，根据“预收账款”、“分期收款发出商品”、“产成品”结存额都同时较大的矛盾，顺着“预收账款”这一线索，深入检查，也能较快地查实问题。
深圳嘉喜乐酒厂转入“预收账款”的１５３万元销售收入，应借记“产品销售收入”，并补缴消费税３８．２５万元（即１５３0000x２５％），同时补缴增值税、城乡维护建设税及教育费附加，因转移销售收入而少实现的利润，应并人企业利润总额补缴企业所得税（附消费税外，其他各税种的补缴及账务处理略），结转销售成本、冲减分期收款发出商品结存款，调整库存成本。按《征管法》规定，该厂的上述行为属偷税行为，应对该厂处以所偷税款５倍以下的罚款。若偷税数额达到该厂应纳税额１０％以上，可由司法机关追究责任人的法律责任。
补记销售、补征税款的账务处理如下（假定查账是在企业未结账前进行的）：
（１）调增产品销售收入：
借：预收账款 １，５３０，000
贷：产品销售收入 １，５３０，000
（２）补提消费税（也可先补缴后补提）：
借：产品销售税金及附加 ３８２、５00
贷：应交税金--应交消费税 ３８２，５00
（３）结转销售成本：（６３４５00＋３00x11７）＝９94５00（元）
借：产品销售成本 ９８５，５00
贷：分期收款发出商品 ６３４，５00
产成品 ３５１，000
（４）补缴消费税：
借：应交税金--应交消费税 ３８２，５00
贷：银行存款 ３８２，５00
[案例]
山西活力喜烟厂共有正式职工１000名，生产喜力、万士两种牌号的卷烟。两年来生产销售形势一直很好。１９97年１２月１０日，税务人员到该厂检查纳税事项。在审查“产品成本计算表”中发现该厂１０月份废品损失２万元，１１月废品损失３.5万元。查原始凭证，报损手续齐全，并有厂领导签字。报损原因是混入霉变烟叶，为维护企业声誉而销毁。损失成本已计入合格产品成本。报损理由、手续虽正当、齐全，但由于数额较大，为慎重起见，检查人员分头走访了有关人员。了解到该厂１２月份给职工每人发万士卷烟５条。经查“应付福利费”、“产成品”、“产品销售收入”明细账，均没作相应的账务处理。并且据个别生产工人反映，该厂１０月、１１月根本没有报废卷烟。针对上述问题，财务主管人员道出实情。原来厂里为年末给职工搞福利、假报废品损失，将万士牌甲级卷烟５000条发给职工（注：虚增废品损失成本的卷烟已全部售出并结转了成本）。
在审查“产品销售收入”、“产成品”明细账时，发现该厂将喜力牌甲级卷烟１00箱以每箱140元的价格降价售给力宝烟厂（该烟正常售价为１１40元）。降价的原因是受潮而急需处理。企业已按乙类卷烟计提了消费税金。经调查仓库保管及有关人员，了解到企业发出的该批卷烟根本没有受潮，购货方是山西活力喜烟厂的协作厂家。针对这一情况，检查人员认真审核了“材料采购”明细账，发现有两批从力宝烟厂购进的原材料价格大大低于以往购进的价格。经核实，双方协作厂家，以优惠价格互相购进对方产品，以降低各自销售收入。
[案例分析]
该厂采取瞒天过海之术，假报废品损失，发给职工自制的应税消费品，不计销售收入。既漏纳了消费税、增值税、城市维护建设税，又增加了其他产品成本，减少了企业利润额，少纳了企业所得税。应补记销售收入１２．５万元（即５000x２５），并补缴消费税（其它各税略）５．６２５万元（即１２５000x４５％）。虚增的废品损失成本５．5万元已销售并结转了成本，故不需再调整库存成本和产品销售成本。
假借受潮产品，以优惠价格卖给协作厂家的卷烟，因价格和等级降低而使计税销售收入及税率都低于实际，应按同类产品的正常销售价格补记销售收入１０万元[即（１１４０－１40）x１00]，并按正常销售价格补记销售收入与甲类卷烟的税率计算应纳消费消费税额。其应补缴消费税为４．５７万元（即１１４０x１00x４５％－１40x100x40％），其他税金略。对低价购进的原材料，可按以往购进的价格调增库存材料成本，若已领用还要相应调增“生产成本”和“产成品”成本，并通知对方厂家所在地税务机关，补增该厂的增值税。
山西活力喜卷烟厂共应补记销售收入２２．５万元（即１２５000＋１00000），应补缴消费税１０．１９５万元（即５６２５０＋４５７00）。因上述行为均属偷税行为，按《征管法》规定，可处以所偷税款５倍以下的罚款。构成犯罪的，可由司法机关追究直接责任人的刑事责任。
补税及调整账项的会计分录如下：
（1）调整销售收入：
借：应付福利费 １２５，000
应收账款 １00，000
贷：产品销售收入 ２２５，000
（２）调增库存材料等成本：
借：原材料
生产成本 xxx
产成品
贷：应付账款 xxx
（３）补提补缴消费税款：
借：应交税金--应交消费税 １０１，９５０
贷：银行存款 １０１，９５０
借：产品销售税金及附加 １０１，９５０
贷：应交税金--应交消费税 １０１，９５０
[案例]
星丰县珠宝公司是经中国人民银行批准，从事金银首饰生产、加工、批发业务的国营珠宝公司。
１９９５年１２月，县国税局直属征收分局在审核该珠宝公司增值税、消费税纳税情况时，发现企业１９９５年度各类金银首饰、珠宝的产销量都比１99４年有所上升，但申报的应交消费税却下降了９万元。于是提请稽查分局对该企业１９９５年度缴纳消费税情况进行检查。
稽查分局根据申报表中发现的疑点对该企业进行了调账检查。首先检查了该企业金银首饰的销售计税情况，该企业销售收入账户记载金银首饰销售额400万元，但却未申报缴纳消费税。企业会计人员称，经营金银首饰批发业务不用缴纳消费税。按照国税发[１９94]２６７号文《金银首饰消费税征收管理办法》中规定：“经中国人民银行总行批准经营金银首饰批发业务的单位将金银首饰销售给同时持有《经营金银制品业务许可证》影印件及《金银首饰购货（加工）管理证明单》的经营单位，不征收消费税”。稽查人员对该企业的金银首饰销售业务逐笔进行了核查，查实具有《许可证》及《证明单》可以不计税的销售额只有３00万元，尚有100万元的销售额无“两证”，应按规定缴纳消费税５万元。
税务人员又对该企业宝石销售计税情况进行了检查，查实该企业全年宝石销售额８５万元，企业计提消费税时，没按宝石适用税率１０％计提消费税，而是按金银首饰５％计提了消费税４．２５万元。
[案例分析]
该珠宝公司混淆应税消费税品征免界限，错误使用适用税率，偷逃税款。在对金银首饰进行税务稽查时，应注意税法的具体规定，区分零售业务和非零售业务的界限，以确定哪些金银首饰销售业务需要缴纳消费税，哪些不需要，防止纳税人混淆征免界限，偷逃税款。
县国税局认为，该企业采用混淆金银首饰批零界限，故意错用税率的方法少缴应纳税款，属虚假的纳税申报行为，按照《征管法》第４０条之规定已构成偷税，决定除责令其补缴所偷税款９．２５万元外，对其偷税行为处以５万元的罚款。
处理决定下达后，企业及时补缴了税款、罚款，并及时做了相应账务调整：
（１）补提消费税：
借：产品销售税金及附加 ９２，５00
贷：应交税金--应交消费税 ９２，５00
（２）补缴税款、罚款：
借：应交税金--应交消费税 ９２，５00
营业外支出--税收罚款 ５０，000
贷：银行存款 １４２，５00
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